合伙企業減持限售股如何納稅

來源:稅屋綜合 作者:稅屋綜合 人氣: 時間:2022-06-06
摘要:限售股是指那些短期內不能在二級市場進行流通的股票,這類股票最為明顯的特點在于都具有一定時間的鎖定期或者是長期持有只在特定的情況下才會發生流通現象。

合伙企業減持限售股如何納稅

限售股是指那些短期內不能在二級市場進行流通的股票,這類股票最為明顯的特點在于都具有一定時間的鎖定期或者是長期持有只在特定的情況下才會發生流通現象。合伙企業減持限售股如何納稅?

一、增值稅。金融商品轉讓,是指轉讓外匯、有價證券、非貨物期貨和其他金融商品所有權的業務活動。根據財稅[2016]36號文如下規定執行:“金融商品轉讓,按照賣出價扣除買入價后的余額為銷售額。轉讓金融商品出現的正負差,按盈虧相抵后的余額為銷售額。若相抵后出現負差,可結轉下一納稅期與下期轉讓金融商品銷售額相抵,但年末時仍出現負差的,不得轉入下一個會計年度。金融商品的買入價,可以選擇按照加權平均法或者移動加權平均法進行核算,選擇后36個月內不得變更。轉讓限售股按金融商品轉讓繳納增值稅,應該依據上述財稅[2016]36號文規定執行。對于賣出價比較容易確定,一般是按證券市場的交易價或者買賣雙方的協議價確定。而對于買入價的確定,一般是依據以下兩個文件確定:一是《國家稅務總局關于營改增試點若干征管問題的公告》(國家稅務總局公告2016年第53號)規定,單位將其持有的限售股在解禁流通后對外轉讓的,按照以下規定確定買入價:(1)上市公司實施股權分置改革時,在股票復牌之前形成的原非流通股股份,以及股票復牌首日至解禁日期間由上述股份孳生的送、轉股,以該上市公司完成股權分置改革后股票復牌首日的開盤價為買入價。(2)公司首次公開發行股票并上市形成的限售股,以及上市首日至解禁日期間由上述股份孳生的送、轉股,以該上市公司股票首次公開發行(IPO)的發行價為買入價。(3)因上市公司實施重大資產重組形成的限售股,以及股票復牌首日至解禁日期間由上述股份孳生的送、轉股,以該上市公司因重大資產重組股票停牌前一交易日的收盤價為買入價。二是《國家稅務總局關于明確二手車經銷等若干增值稅征管問題的公告》(國家稅務總局公告2020年第9號)規定,單位將其持有的限售股在解禁流通后對外轉讓,按照《國家稅務總局關于營改增試點若干征管問題的公告》(2016年第53號)第五條規定確定的買入價,低于該單位取得限售股的實際成本價的,以實際成本價為買入價計算繳納增值稅。上述53號公告按照限售股的形成原因,明確了限售股買入價的確定原則,但是對于按此確定的買入價低于納稅人取得限售股實際成本的特殊情形,如果按照53號公告確定的買入價執行,會造成納稅人多交稅。按照有利于納稅人原則,對于按照53號公告確定的買入價低于該單位取得限售股實際成本價的,9號公告明確了以實際成本價為買入價計算繳納增值稅。舉例:A公司投資B公司股權初始投資成本為20元/股,后續B公司首次公開發行股票并上市,A公司在持有B公司限售股解禁后賣出價為40元/股。如果上市發行價為30元/股,則A公司轉讓B公司限售股按照賣出價減發行價的余額10元/股(=40-30)計算繳納增值稅;如果上市發行價為10元/股,則A公司轉讓B公司限售股按照賣出價減實際成本價的余額20元/股(=40-20)計算繳納增值稅。另外,需要注意送轉增股的問題,《國家稅務總局稽查局關于2017年股權轉讓檢查工作有關事項的通知》(稅總稽便函[2017]173號)曾明確:“總局2016年53號公告第五條規定解禁日前取得的轉增股不考慮除權除息因素,分別以復牌日開盤價、IPO發行價和停牌收盤價為買入價。解禁后所持有的限售股在解禁后發生的送轉股,應按無償取得股票處理,即該部分送轉股買入價為0;分批轉讓解禁限售股股票及解禁日后的送轉股的,按加權平均法計算每批的買入價”。在適用稅率上,金融商品轉讓的稅率為6%,小規模納稅人的征收率為3%。不論是一般計稅還是簡易計稅,增值稅計稅依據均按照賣出價扣除買入價之后的余額確定。

二、所得稅。根據《財政部 國家稅務總局關于合伙企業合伙人所得稅問題的通知》(財稅〔2008〕159號)規定,合伙企業的合伙人是法人和其他組織的,繳納企業所得稅,是自然人的,繳納個人所得稅?!?a href="http://www.banbanok.com/article/30/21946.html">財政部 國家稅務總局〈關于個人獨資企業和合伙企業投資者征收個人所得稅的規定〉的通知》(財稅〔2000〕091號)規定,投資者的生產經營所得是指合伙企業每一納稅年度的收入總額減除成本、費用以及損失后的余額。投資者個人的生產經營所得,按照“經營所得”計算征收個人所得稅。合伙企業生產經營所得和其他所得采取“先分后稅”的計算方法。合伙企業的投資者按照合伙企業的全部生產經營所得和合伙協議約定的分配比例確定應納稅所得額,合伙協議沒有約定分配比例的,以全部生產經營所得和合伙人數量平均計算每個投資者的應納稅所得額。合伙企業的合伙人應按照下列原則確定應納稅所得額:1.合伙企業的合伙人以合伙企業的生產經營所得和其他所得,按照合伙協議約定的分配比例確定應納稅所得額。2.合伙協議未約定或者約定不明確的,以全部生產經營所得和其他所得,按照合伙人協商決定的分配比例確定應納稅所得額。3.協商不成的,以全部生產經營所得和其他所得,按照合伙人實繳出資比例確定應納稅所得額。4.無法確定出資比例的,以全部生產經營所得和其他所得,按照合伙人數量平均計算每個合伙人的應納稅所得額。合伙協議不得約定將全部利潤分配給部分合伙人。

三、印花稅。在上海證券交易所、深圳證券交易所、全國中小企業股份轉讓系統買賣、繼承、贈與優先股或者在全國中小企業股份轉讓系統買賣、繼承、贈與股票所書立的股權轉讓書據,均依書立時實際成交金額,由出讓方按1‰的稅率計算繳納證券(股票)交易印花稅。

來源:中匯武漢稅務師事務所十堰所   作者:趙輝  2022.06.06
 



2012年10月的解析——

限售股出售有關營業稅政策解讀

限售股的股東包括企業股東和個人股東,對于個人轉讓限售股, 2009年9月財政部、國家稅務總局發布的《關于個人金融商品買賣等營業稅若干免稅政策的通知》(財稅〔2009〕111號)第一條明確:個人(包括個體工商戶及其他個人)從事外匯、有價證券、非貨物期貨和其他金融商品買賣業務取得的收入暫免征收營業稅。

財稅〔2009〕111號文件對于企業股東轉讓限售股是否需要繳納營業稅則沒有具體的規定。鑒于企業股東出售限售股規定的缺位,營業稅暫行條例的規定也很模糊,導致了目前理論界和實務界對企業股東出售限售股是否應該繳納營業稅眾說紛紜,但是總的來說,主要有兩種觀點。

一種觀點認為限售股不應該繳納營業稅,理由如下:

一、從營業稅的立法目的看,營業稅是對提供勞務(這里指金融勞務)等經營活動征稅,屬于流轉稅,而不是對資本增值征稅,舊營業稅暫行條例“非金融機構和個人從事外匯,有價證券和期貨買賣不征收營業稅”的規定正說明了營業稅的立法意圖。

二、持有限售股的股東大多是公司的發起人,持有的目的是為了參與公司的經營,獲得經營的收益,這和代表著財產權利的有價證券等金融商品的買賣具有本質的不同。

三、限售股的持有階段具有流通期限和流通比例的限制,不能夠自由的買賣,這違背了有價證券等金融商品的核心價值理念即可變現性。既然它不能夠流通,不能夠變現,不能夠實現利益,就不能認定它是金融商品,或者說不是完整的金融商品,也就不應該完全適用金融商品買賣的營業稅規定。

四、《財政部、國家稅務總局關于股權轉讓有關營業稅問題的通知》(財稅〔2002〕191號)規定,以無形資產、不動產投資入股,與接受投資方利潤分配,共同承擔投資風險的行為,不征收營業稅;對股權轉讓不征收營業稅。這項規定除了直接明確了股權轉讓不征收營業稅之外,也規定了不征收的原因即參與投資方利潤分配,共同承擔風險,這說明了股權的本質特征就是參與企業經營并承擔經營風險。

股權是指股東因出資而取得的、依法定或者公司章程的規定和程序參與公司的經營管理并從中享受財產利益的、具有可轉讓性的權利。有限責任公司和股份公司的股東因出資而獲得的公司的份額就是股權,有限責任公司用出資證明書,股份公司用股票來表征其擁有的股份。

公司法第七十二條規定:“有限責任公司的股東之間可以相互轉讓其全部或者部分股權。”有限責任公司兼具人合和資合的性質,其股東是基于相互信任而共同經營公司的目的而成立公司擁有股份的,因此有限責任公司的股份被稱作股權。股份公司分為非上市公司和上市公司,非上市公司由于發行范圍相對較窄,參與的股東一般是基于對發起人的信任而出資且關心或是參與公司的經營,因此也應該被認為是股權。而上市公司的股份則應該區別對待,上市公司的發起人以經營公司為目的而擁有的股份應該認定是股權,在二級市場買賣的股票則一般不應該被界定為股權轉讓。因為發起人擁有的原始股是作為對公司的出資而參與經營和承擔經營風險的。在公開市場取得和轉讓股份,比如二級市場,股票主要是一種代表財產權利的虛擬資本,其價格更多地受到政治、宏觀經濟和貨幣政策等金融市場因素的影響,因此公開市場的股票買賣被界定為有價證券等金融商品的買賣,他們追求的是金融商品的增值及買賣獲利,而不是為了參與公司的經營,因此在公開市場上買賣上市公司的股份不應該被界定為股權轉讓。綜上,作為發起人擁有的限售股應該被界定為股權,出售限售股的行為應該被界定為股權轉讓,適用股權轉讓的免繳營業稅的稅收優惠。

五、限售股的產生是為了企業改制和穩定證券市場的需要,屬于政策性的對股東的權利進行了限制,因此在出售時應該給予適當的稅收優惠以補償限售股在限售期喪失的機會成本。

另外一種觀點認為出售限售股應該繳納營業稅,理由如下:

一、限售股在限售期內有限制,但是一旦解禁出售則和其他的二級市場的股票沒有任何區別了,應該和其他股票得到同等的稅收待遇,適用營業稅的規定。

二、營業稅暫行條例規定,外匯、有價證券、期貨等金融商品買賣業務,納稅人以賣出價減去買入價后的余額為營業額,修改了舊條例對于非金融企業和個人免繳營業稅的規定。依法應該繳納營業稅。

針對以上兩種觀點,筆者贊同出售限售股不應該繳納營業稅的意見。雖然營業稅條例規定了買賣金融商品必須繳納營業稅,但是我們認為不能把限售股簡單地等同于金融商品,不能夠適用營業暫行條例關于金融商品轉讓的規定。出售限售股也不是金融商品的轉讓,而是屬于股權轉讓,應該適用財稅〔2002〕191號文件的規定,不征收營業稅。

來源:中國稅務報   作者:周長偉 徐乾山

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